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ÍNDICE

LA RECIENTE REFORMA E INCREMENTO DE TIPOS DEL IVA INTRODUCCIÓN GENERAL A LA OBRA

TEXTOS LEGALES

Extracto del Real Decreto Ley 20/2012, de 13 de julio, de medidas para garantizar la estabilidad presupuestaria y de fomento de la competitividad

Resolución 2 de agosto de 2012, de la DGT sobre el tipo impositivo aplicable a determinadas entregas de bienes y prestaciones de servicios en el IVA

Extracto del Real Decreto Ley 20/2011, de 30 diciembre, de medidas urgentes en materia presupuestaria, tributaria y financiera para la corrección del déficit público

Extracto de la Ley 38/2011, de 10 de octubre, de reforma de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal

Extracto de la Ley 4/2012, de 25 de junio, de medidas administrativas y fiscales

CUADROS Y NOTAS

Anexo 1: Nuevos tipos impositivos en el IVA (Fuente AEAT)

Anexo 2: Nota sobre diversas cuestiones planteadas ante el cambio de tipos impositivos en el IVA (Fuente AEAT)

Anexo 3: Nuevos tipos impositivos en el IGIC (Fuente PwC)

Anexo 4: Tipos impositivos IVA en la UE, Suiza y Noruega (Fuente PwC)

Anexo 5: Preguntas frecuentes en materia de obras de reparación y rehabilitación (Fuente AEAT)

Anexo 6: Preguntas frecuentes en materia de tipos impositivos en el IVA (Fuente AEAT)

MANUAL PRÁCTICO

1. Los nuevos tipos impositivos en el IVA

1.1 El tipo impositivo general

1.1.1 Especial atención a servicios mixtos de hostelería, peluquería, deportivos, intérpretes, artistas, cinematográficos y asistencia sanitaria

1.2 El tipo impositivo reducido

1.2.1 Alimentos

1.2.2 Productos y servicios agrícolas

1.2.3 Aparatos médicos, complementos y productos sanitarios

1.2.4 Plantas

1.2.5 Transporte de viajeros

1.2.6 Hostelería y restauración

1.2.7 Limpieza y residuos

1.2.8 Servicios socio-culturales y deportivos

1.2.9 Ferias y exposiciones comerciales

1.3 El tipo impositivo superreducido

1.3.1 Alimentación básica

1.3.2 Libros periódicos, revistas, material escolar

1.3.3 Medicamentos

1.3.4 Vehículos de discapacitados y reparación

1.3.5 Prótesis, órtesis e implantes

1.3.6 Teleasistencia, ayuda a domicilio, centro de día y de noche y atención residencial

1.4 Compensaciones en el régimen de la agricultura

1.5 El recargo de equivalencia

1.6 La “accesoriedad” y su efecto en el tipo impositivo: Concepto, análisis STJCE y su efecto en el tipo impositivo

1.7 Cuestiones relativas al devengo ante el cambio de tipo impositivo: Expedición de facturas, pagos anticipados, tracto sucesivo, descuentos y contratación con entes públicos

2. Los nuevos tipos impositivos en las labores del tabaco

3. Otras cuestiones

3.1 El tipo impositivo aplicable a la vivienda, adquisición, arrendamiento con opción de compra, renovación y reparación, multipropiedad, VPO

3.2 Obligados al pago del impuesto con ocasión de transmisiones de inmuebles por parte de empresarios o profesionales en situación de concurso

4. Régimen económico y fiscal de Canarias. Novedades del Impuesto General Indirecto Canario

4.1 Introducción

4.2 Nuevos tipos impositivos a efectos del IGIC

4.3 Nuevas tasas autonómicas

INTRODUCCIÓN
GENERAL

A LA OBRA

LA RECIENTE REFORMA E
INCREMENTO DE TIPOS DEL IVA

La decisión de incrementar los tipos del IVA ha tenido una clara finalidad recaudatoria y se ha percibido como un alza general del impuesto pero, analizada en detalle, la subida no ha sido ni tan general ni en absoluto lineal. Algunos productos, los considerados de primera necesidad, siguen gravados al tipo del 4%, inamovible desde enero de 1995, habiendo sido el 3% en su entrada en vigor en 1993. El consumo de otros bienes y servicios, considerados también básicos, queda gravado en dos puntos más que antes, pasando así del 8 al 10%. El resto, el consumo en general, pasa a tributar del 18 al 21%, siendo la subida de tres puntos. Por tanto la subida no ha sido general sino que se ha concentrado en los bienes y servicios sujetos al tipo normal, siendo menor en los que hemos llamado básicos y nula en los de primera necesidad. Pero es que esta subida tampoco ha sido lineal, idéntica dentro de cada categoría de bienes o servicios. Así, hay bienes como la vivienda que mantienen excepcionalmente un tipo super-reducido. Sin embargo, otros como los espectáculos, servicios deportivos o servicios funerarios, cierto material escolar, etc., han experimentado una extraordinaria subida de trece puntos, desde el tipo reducido al nuevo tipo general, a resultas de un claro cambio en la percepción política de su necesidad, interés o conveniencia.

Esta decisión, o conjunto de decisiones, por supuesto que tenía alternativas, en el mismo tributo o en el conjunto del sistema tributario, sin mencionar el amplio abanico que ofrece el conjunto de la política fiscal. Si la consideramos dentro del conjunto de medidas de subidas de impuestos que se vienen sucediendo, las referidas al IVA tienen algunas ventajas técnicas: no perjudican la competitividad internacional de la industria pues no se incorporan al precio de los bienes exportados y, a diferencia de otros tributos, al sujetar las importaciones, tiende a igualar la carga fiscal sobre el consumo de productos producidos en terceros países. Este efecto no se consigue incrementando cotizaciones sociales, el IRPF o impuestos especiales que se apliquen en fases anteriores al consumo final por particulares. Esta ventaja comparativa no se da siempre pues, por ejemplo, ciertos servicios no quedan desfiscalizados cuando se presten a no residentes, pero ciertamente la regla general es que los servicios prestados a clientes extranjeros no quedan sujetos al IVA local y, por tanto, al igual que en los bienes, apoya o defiende la balanza de pagos. Desde luego no ayuda en la mejora del consumo, necesario para que mejoren inversión y empleo, pero la atonía del mismo en situaciones de crisis profunda y prolongada es tan significativa que al menos, salvo en bienes o servicios especialmente castigados por la subida, sus efectos pueden pasar prácticamente desapercibidos.

Tradicionalmente se ha sostenido que los efectos de un alza fiscal en imposición indirecta perjudican la equidad, pues tienden a gravar en mayor medida al grupo social de menor renta (dada su mayor propensión marginal al consumo) pero, de nuevo, la selección de los bienes y servicios sobre los que opera el incremento de tipos y que este no sea general, junto con el sostenimiento de al menos parte del gasto público, limitan dicho efecto. En cualquier caso sería interesante un debate público sobre los bienes y servicios gravados a tipo reducido pues quizá no todos resistan un análisis en profundidad, ni en la norma española ni en la Directiva. La complejidad que añaden los tipos reducidos en la aplicación del Impuesto debe estar bien justificada en la oportunidad de incluir un bien o servicio en la citada lista. En general, bienes y servicios de consumo necesario o básico pueden ser mejor tratados, pero tampoco éstos son casos en que obligatoriamente haya de ser así. Resaltemos a título de ejemplo un caso curioso: el agua tributa al tipo reducido pero su distribución en España requiere de elevadas inversiones públicas, desde su captación hasta su depuración, tanto que la tributación a través de cánones de saneamiento es general en España. Por ello cabe plantearse si no sería preferible aplicar el tipo general a su consumo y, a cambio, eliminar dichos cánones, por ejemplo, salvando la necesaria financiación local obviamente.

Por último, otro elemento ha de ser considerado en cualquier cambio de un impuesto como el IVA: la normativa europea o reglas de armonización predeterminan algunas de las decisiones que se puedan adoptar. En este sentido debemos advertir que la presión europea para que en España se subieran los tipos del IVA no tenía un origen jurídico pues los tipos antes vigentes ya cumplían con las directivas comunitarias. En realidad el problema, el origen de la presión política ejercida desde varias capitales europeas, es que muchos otros Estados Miembros de la UE habían venido elevando los tipos aplicables y les resultaba difícil argumentar ante su ciudadanía que un país con menor tributación pudiera necesitar de su ayuda financiera. Parecía lógico exigir primero que los propios españoles soportáramos un mayor esfuerzo fiscal y sólo después, si tampoco esto era suficiente, los impuestos pagados en otros Estados miembros de la UE sirvieran para ayudar a España. Así pues, la decisión de otros Estados miembros de elevar sus propios tipos del IVA, acertada o no, se convirtió en un argumento que no admitía contestación.

Por todo ello, desde el pasado 1 de septiembre este tributo grava nuestro consumo al 4, 10 ó 21 por ciento, según de qué bien o servicio se trate.

La última reforma en julio de 2010 dejó los tipos en el 4, 8 y 18, y ha durado dos años. Dichos tipos partían de los anteriores del 4, 7 y 16 que llevaban vigentes desde 1995, pero recordemos que en la crisis de los años 90, entre enero del 1992 y enero de 1995, los tipos se cambiaron cuatro veces. Quizá por ello no debemos descartar que se produzcan también en este caso más cambios.

Recordemos también que la Directiva comunitaria en relación con los tipos no fija un máximo en la tributación por IVA. Se limita a señalar que el general no puede ser inferior al 15% y el reducido tampoco puede ser inferior al 5%. En España mantenemos un tipo super-reducido por debajo del citado límite debido a una regla transitoria introducida en la directiva en 1991 pero no tenemos autorización para tener dos tipos reducidos por encima del 5% así que, si el citado superreducido se elevara sería simplemente para desaparecer, quedando absorbido en el reducido.

Algunos Estados Miembros, por ejemplo Francia, han utilizado tipos impositivos con decimales pero esta técnica no se ha usado nunca en el IVA en España donde el número de dígitos ha sido siempre de uno o dos como máximo.

En definitiva, a resultas de los problemas que nuestras finanzas públicas han venido experimentando, nuestros tipos de IVA son los mismos que en Italia y hemos superado los vigentes en Alemania, Francia o UK, acercándonos ya considerablemente a los de los países nórdicos.

Necesidades recaudatorias y opiniones políticas, junto con las reglas básicas establecidas por la UE, como hemos visto, han jugado un papel fundamental en la definición de la estructura actual de tipos de IVA. No sabemos si esta subida es coyuntural o ha llegado para quedarse, pero su aplicación requiere un ejercicio que ha de tener en cuenta los párrafos modificados en el articulado del tipo impositivo de la Ley del IVA, pues no todos los bienes y servicios han permanecido donde venían estando, así como el conjunto de reglas que versan sobre el devengo, la base imponible, la repercusión o la rectificación de una u otra, o las de la facturación, pues todas ellas se ven afectadas en casos de cambio de tipos.

En este caso hay que destacar el esfuerzo explicativo realizado tanto por la Dirección General de Tributos como por la Agencia Tributaria, que han publicado resoluciones y notas informativas explicando los tipos aplicables y cómo resolver los problemas más habituales provocados por el mismo cambio.

Por sorprendente o molesto que pueda resultar, recordemos que el momento de devengo del IVA, que determina el tipo aplicable, no tiene porqué coincidir con el momento de consumo material de un bien o servicio. El IVA es exigible según reglas previstas en la Directiva de la UE y en la Ley, reglas que se tratará de aclarar en este manual de la reforma de tipos. Las cuestiones más complejas se refieren a anticipos, operaciones de tracto sucesivo o continuado, o en las que se produce una variación de precios una vez emitida la factura inicial por cualquier circunstancia.

Los Entes Públicos están sujetos a reglas especiales que afectan al proceso de contratación y facturación y también suelen provocar problemas en la aplicación del IVA. Desde la determinación de si ha de prevalecer su naturaleza pública o su consideración como cualquier otro empresario o profesional cuando realicen una actividad económica sujeta, los plazos y condiciones, las fechas a tener en consideración, etc.

A todos estos problemas en la aplicación del Impuesto hemos de unir los que son consecuencia de la imaginación de los profesionales del marketing, que idean campañas donde se pone de nuevo en juego el IVA y que pueden dar lugar a variadas y complejas facturaciones. La forma en que se perciba el precio finalmente satisfecho por el consumidor y cómo se reparte el mismo en la cadena de producción y distribución, junto con el cambio de tipo impositivo, puede dar lugar a cuestiones de cierta complejidad, sin duda.

A dar respuesta a este conjunto de problemas en la aplicación de los nuevos tipos impositivos del IVA dedicamos el conjunto de estas páginas, con la intención de aclarar o ayudar a resolver las cuestiones más frecuentes.

Alberto Monreal Lasheras

Socio de PwC

TEXTOS

LEGALES

BOLETÍN OFICIAL DEL ESTADO

Núm. 168 Sábado 14 de julio de 2012 Sec. I.

[Pág. 50428]

I. DISPOSICIONES GENERALES
JEFATURA DEL ESTADO

9364 Real Decreto-ley 20/2012, de 13 de julio, de medidas para garantizar la estabilidad presupuestaria y de fomento de la competitividad

La recesión que comenzó a experimentar la economía española en el año 2008 y la política económica entonces seguida para hacerla frente llevaron a la acumulación de algunos desequilibrios macroeconómicos insostenibles. En la medida en que estos desequilibrios sean solventados solo parcialmente, es inviable la recuperación de una senda de crecimiento estable en nuestro país. Ello se puso de manifiesto a lo largo de 2011, cuando, tras varios trimestres de leve recuperación, la economía española se mostró intensamente vulnerable al deterioro de la zona euro y volvió a sumergirse en un período recesivo.

Esta recaída reciente de la economía española, aun sin llegar a la gravedad de 2009, está teniendo una gran virulencia y consecuencias graves de destrucción de empleo. Durante los dos primeros trimestres del presente año la actividad económica profundizó su deterioro y las perspectivas para la segunda mitad del año no serán mejores si no se adoptan medidas urgentes. A los desequilibrios pendientes de resolver en la economía española se ha unido en esta ocasión una crisis de confianza de los mercados financieros, a la que no son ajenos distintos problemas institucionales de la zona euro. La consecuencia más inmediata de esta inestabilidad en los mercados ha sido un fuerte endurecimiento de las condiciones de financiación de los agentes privados.

Fundamental en la superación de esta situación será no solamente el diseño de una estrategia de política económica que contenga los elementos adecuados en el presente contexto, sino también su articulación a medio plazo de un modo verosímil y capaz de concitar la credibilidad de los mercados financieros. Estos dos requisitos implican que dicha estrategia deberá comprender una variedad de políticas con objetivos claros en términos de fechas de puesta en marcha y consecuencias sobre el crecimiento cifradas dentro de un marco macroeconómico coherente y plurianual.

La mencionada estrategia pivota principalmente sobre dos ejes: la consolidación fiscal y el impulso de nuevas reformas estructurales. Las medidas de ajuste fiscal son imprescindibles en este momento como refuerzo de las ya incluidas en la última Actualización del Programa de Estabilidad y crecimiento 2012-2015 para garantizar que España cumple rigurosamente sus compromisos fiscales dentro del marco de Déficit Excesivo establecido por la Unión Europea. Además, resultan necesarias para recuperar la confianza y el crédito de las Administraciones Públicas.

Las nuevas reformas estructurales son también claves no solo para garantizar que nuestro país flexibiliza su estructura productiva y se prepara de modo óptimo para la siguiente fase expansiva del ciclo, sino para generar crecimiento adicional y compensar parcialmente de esta forma el impacto restrictivo de la política fiscal a corto plazo. A medio plazo, los dos tipos de reformas combinarán efectos en la misma dirección y serán inequívocamente positivas para recuperar el crecimiento de la economía, de la producción y del empleo.

La modificación de la senda fiscal prevista por España en el Programa de Estabilidad y Crecimiento 2012-2015 ha venido dada por la reunión del ECOFIN del pasado 10 de julio. En ella, los ministros de Economía de la UE decidieron conceder a España una prórroga de un año para corregir su déficit excesivo y situarlo por debajo del 3% del PIB. Esta decisión, por tanto, conduce a la modificación la Recomendación de Déficit Excesivo emitida por el Consejo Europeo de 30 de noviembre de 2009, que fijaba 2013 como fecha límite de consecución de un déficit de las Administraciones Públicas de un 3% del PIB.

Aunque en el marco de esta última Recomendación España ha venido tomando medidas encaminadas a su cumplimiento, el contexto económico nacional e internacional ha elevado el grado de prociclicidad derivado de la reducción de una parte muy sustancial del déficit público en un horizonte de tiempo relativamente corto. Tales circunstancias son las que han llevado a la CE a aconsejar flexibilizar la senda de eliminación de este déficit excesivo, especificando que los objetivos de cumplimiento pasan a ser un 6,3% del PIB en 2012, un 4,5% en 2013 y un 2,8% en 2014.

Aun así, el esfuerzo fiscal estructural a realizar por España es muy significativo. Por ello la configuración de esta nueva senda fiscal en modo alguno puede considerarse una relajación de la política fiscal, sino una adaptación de la misma a una nueva realidad de partida dada por un déficit de partida mucho mayor en 2011 (8,9% del PIB frente a un 6% previsto) y a un entorno económico más complejo.

Es dentro de estas coordenadas donde deben situarse las diferentes medidas de índole fiscal que incluye este real decreto-ley. Por un lado, el aumento de la imposición indirecta sobre el consumo reequilibra la composición de la estructura tributaria hacia una figura infradesarrollada en comparación con nuestros socios de la UE y más neutral frente al crecimiento a largo plazo, máxime cuando se acompaña, como pretende el Gobierno, de una reducción gradual de las cotizaciones a la Seguridad Social a partir de 2013.

Por el lado del gasto este también ha sido el criterio principal en torno al que ha gravitado el diseño de las medidas. La incidencia la han soportado especialmente aquellos gastos más superfluos o con efectos más débiles sobre los incentivos de los agentes económicos. En esta línea hay que situar las bonificaciones a la contratación en las cotizaciones a la Seguridad Social (que han perdido relevancia en el contexto de las nuevas medidas introducidas por la última reforma del mercado de trabajo) o del modelo de prestaciones por desempleo. Las desgravaciones en el IRPF por vivienda, tras haber sido de utilidad en un año de especial debilidad de la demanda de viviendas, se eliminan también en 2013 en un horizonte de paulatina recuperación de las variables fundamentales de este tipo de gasto.

Desde una perspectiva general, estas medidas dan cumplimiento a buena parte de las Recomendaciones Específicas formuladas por el Consejo Europeo a España en el mes de junio y como colofón al Semestre Europeo: ampliación de las principales bases impositivas, eliminación de desgravaciones y exenciones y sustitución parcial de la imposición sobre el trabajo por imposición indirecta. Por otro lado, todas estas medidas, junto con otras que se prevé adoptar a medio plazo, se incardinarán dentro del Presupuesto Bienal que España presentará a la Comisión Europea durante el verano de 2012 y que constituye otra de las Recomendaciones específicas realizadas a España en materia fiscal. Este presupuesto representará, por lo demás, un documento estratégico de primer orden donde se pondrá de manifiesto la coherencia temporal de las medidas con la senda de la nueva Recomendación de Déficit Excesivo para España y el cuadro macroeconómico asociado a las nuevas proyecciones de crecimiento.

Las medidas estructurales que acompañan a este paquete fiscal no son de menor trascendencia. Todas ellas tienen por fin último abrir nuevos mercados al sector privado y fomentar el desarrollo de la innovación y de nuevos servicios en sectores críticos para el crecimiento de la productividad y la reducción de costes empresariales. Por último, aunque no menos importante, los nuevos pasos en el campo de los servicios profesionales facilitarán la permeabilidad de los distintos nichos de mercado a nuevos competidores y al mismo tiempo garantizará la calidad de estos servicios, reduciendo los márgenes en segmentos tradicionalmente menos expuestos a la competencia y sin embargo cruciales para la configuración de costes en el ejercicio de la actividad empresarial.

[…]

Desde hace varios meses, como consecuencia de la situación por la que atraviesa la economía española, se vienen adoptando diversas medidas en el ámbito tributario con el fin de consolidar las finanzas públicas y de este modo corregir lo antes posible los principales desequilibrios que repercuten en aquella, principalmente la reducción del déficit público, para, de esta manera, contribuir a la recuperación de nuestra economía.

Con este propósito, como elocuentemente reflejan sus títulos, el Real Decreto-ley 20/2011, de 30 de diciembre, de medidas urgentes en materia presupuestaria, tributaria y financiera para la corrección del déficit público, y, meses más tarde, el Real Decreto-ley 12/2012, de 30 de marzo, por el que se introducen diversas medidas tributarias y administrativas dirigidas a la reducción del déficit público, incorporaron relevantes medidas en el ordenamiento con incidencia en los principales impuestos de nuestro sistema tributario.

Sin embargo, la evolución de los ingresos públicos hace precisa la adopción de medidas adicionales que, reforzando estos, permitan sentar las bases para una recuperación económica estable y duradera, medidas que inciden, principalmente, en el Impuesto sobre el Valor Añadido y en el Impuesto sobre Sociedades, y, en menor grado, en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y en los Impuestos Especiales.

El logro de tales objetivos, ciertamente exigentes, hace imprescindible la incorporación de estas medidas al ordenamiento de manera inmediata, lo que justifica la utilización de la figura del Real Decreto-ley, al concurrir los requisitos de extraordinaria y urgente necesidad que el artículo 86 de la Constitución Española exige para el recurso a dicho instrumento normativo.

En relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido, la Comisión Europea ha venido manteniendo en distintos informes la necesidad de que España eleve los tipos de gravamen y amplíe la base del tributo, a fin de buscar el alineamiento de nuestro país con la del resto de socios europeos, donde el tipo medio del impuesto se sitúa en una franja comprendida entre un 15 y un 25 por ciento, frente al tipo medio en España que se sitúa en el 12,2 por ciento.

Al objeto de aproximar los tipos de gravamen a los aplicados en la Unión Europea, se procede a la elevación de los tipos impositivos general y reducido del Impuesto sobre el Valor Añadido, que pasan del 18 y 8 por ciento al 21 y 10 por ciento, respectivamente. A resultas de esta modificación, también se incorpora un cambio en los tipos del régimen especial de recargo de equivalencia, que pasan del 4 y 1 por ciento al 5,2 y 1,4 por ciento, por ese orden, y en las compensaciones del régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, que pasan del 10 y 8,5 por ciento al 12 y 10,5 por ciento, respectivamente.

Dicha subida de tipos se ve acompañada con otras medidas adicionales por las que determinados productos y servicios pasan a tributar a un tipo impositivo distinto; tal es el supuesto de ciertos productos y servicios que venían tributando al tipo reducido del 8 por ciento y pasan a hacerlo al tipo general, como es el caso de las flores y plantas ornamentales, los servicios mixtos de hostelería, la entrada a teatros, circos y demás espectáculos y los servicios prestados por artistas personas físicas, los servicios funerarios, los servicios de peluquería, los servicios de televisión digital y la adquisición de obras de arte.

La aplicación de estas medidas se demora hasta el 1 de septiembre, de suerte que los distintos agentes económicos concernidos por ellas puedan disponer de un período mínimo para su adaptación, y se verá acompañada por una reducción de las cotizaciones sociales en 2013 y en 2014.

También se introducen modificaciones en la imposición sobre las labores del tabaco, que deben contribuir, dada su finalidad esencialmente recaudatoria, a la mejora de los ingresos tributarios, al tiempo que para poner de manifiesto su papel como instrumento al servicio de la política sanitaria.

Así, en primer término, se introduce un tipo mínimo para los cigarros y cigarritos, pues se ha detectado la existencia en el mercado de cigarritos de bajo precio, con características análogas a las de otras labores del tabaco. Habida cuenta de esta reciente evolución del mercado en España, de las distorsiones que pueden crearse en los hábitos de consumo sobre la base de la fiscalidad más reducida que estos productos soportan, resulta necesaria la implantación de este impuesto mínimo, que queda fijado en 32 euros por 1.000 unidades.

Por otra parte, y para el caso de los cigarrillos, se ha considerado conveniente el incremento de su fiscalidad mínima, fijando el tipo único en 119,1 euros por cada 1.000 cigarrillos. La evolución ascendente de los precios de los cigarrillos experimentada con posterioridad a la entrada en vigor del citado Real Decreto-ley 12/2012 y la exigua eficacia del tipo mínimo hasta ahora vigente, aconsejan la elevación del tipo único aplicable a los cigarrillos que se comercialicen por debajo de un precio determinado, para evitar la proliferación de tabaco barato en consonancia con los objetivos de la política sanitaria.

Además, en el caso de los cigarrillos, se considera oportuno reducir el tipo impositivo proporcional a ellos aplicable de forma equivalente al incremento en el tipo de gravamen del Impuesto sobre el Valor Añadido. Esta medida, prevista en la Directiva comunitaria armonizadora de la fiscalidad sobre las labores del tabaco, garantiza que las decisiones en relación con los tipos impositivos en el Impuesto sobre el Valor Añadido no generen distorsiones en el nivel de tributación global de los cigarrillos.

Finalmente, y por lo que se refiere a la picadura de liar, se procede a elevar el impuesto mínimo de esta labor, que queda fijado en 80 euros por kilogramo, no solo para mantener los niveles mínimos aplicados a la picadura fina de tabaco para liar en relación con los de los cigarrillos, sino también para coadyuvar al objetivo de proporcionar fondos que financien los gastos sanitarios y asegurar los niveles deseables de tributación de aquellas labores del tabaco cuyos precios de venta al público se encuentran todavía por debajo de los umbrales aconsejables desde una perspectiva sanitaria.

En el ámbito del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, con el objetivo anteriormente señalado de consolidación fiscal, se suprime en el período impositivo 2012 la compensación fiscal por deducción en adquisición de vivienda habitual aplicable a los contribuyentes que adquirieron su vivienda antes de 20 de enero de 2006.

Adicionalmente, se eleva el porcentaje de retención o ingreso a cuenta aplicable a los rendimientos del trabajo derivados de impartir cursos, conferencias, coloquios, seminarios y similares, o derivados de la elaboración de obras literarias, artísticas o científicas, siempre que se ceda el derecho a su explotación, y a los rendimientos de actividades profesionales, que se satisfagan o abonen a partir de 1 de septiembre de 2012, quedando fijado hasta el 31 de diciembre de 2013 en el 21 por ciento.

En relación con el Impuesto sobre Sociedades, las medidas que contiene este Real Decreto-ley se dirigen nuevamente a las grandes empresas, con capacidad de hacer frente a un nuevo esfuerzo recaudatorio dirigido a la consecución de los objetivos de déficit público que vienen impuestos desde el ámbito comunitario.

En primer lugar, se introducen medidas de carácter excepcional para los períodos impositivos 2012 y 2013, entre las que destaca el establecimiento de un nuevo límite de aplicación temporal a la compensación de bases imponibles negativas generadas en ejercicios anteriores, límite que resulta más relevante en el caso de entidades cuya cifra de negocios anual supera la cifra de sesenta millones de euros.

Adicionalmente, en consonancia con el aludido Real Decreto-ley 12/2012, se limita la deducción de los activos intangibles de vida útil indefinida, si bien excepcionando de dicha restricción a los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, salvedad que se hace extensible a la limitación en la deducibilidad del fondo de comercio que se introdujo en el citado Real Decreto-ley.

En relación con las grandes empresas, se introducen diversas modificaciones respecto a la modalidad del pago fraccionado cuya determinación se realiza sobre la base imponible del período impositivo transcurrido. En este sentido, se incluye en su base un 25 por ciento de los dividendos y rentas que proceden de la transmisión de participaciones que tienen derecho al régimen de exención y se elevan los porcentajes de aplicación sobre la base imponible. Por último, respecto del importe mínimo de este pago fraccionado con base en el resultado del ejercicio establecido en el Real Decreto-ley 12/2012, se incrementa su porcentaje y este pago mínimo no se verá minorado por las bonificaciones y retenciones del período.

En segundo lugar, como medida de carácter indefinido, se modifica la limitación a la deducibilidad de gastos financieros, haciéndola extensiva a todas las empresas en general, sin circunscribirse a su pertenencia a un grupo mercantil. Asimismo, se exceptúa la aplicación de la limitación señalada, para aquellos supuestos en que se produce la extinción de una entidad, sin posibilidad de subrogación en otra entidad a efectos de la aplicación futura de los gastos financieros no deducidos.

Por último, con carácter exclusivo hasta el 30 de noviembre de 2012, se establece un gravamen especial sobre rentas de fuente extranjera de manera similar al previsto en el reiterado Real Decreto-ley 12/2012, si bien este nuevo gravamen afecta a un mayor volumen de dividendos o a la transmisión de un mayor volumen de participaciones que el allí regulado, con menores requisitos, exigiéndose, en consonancia, un tipo de gravamen superior.

[…]

TÍTULO IV
Medidas fiscales

Artículo 23. Modificación de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Con efectos desde 1 de septiembre de 2012 se introducen las siguientes modificaciones en la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido:

Uno. Se modifica el número 1.° del apartado dos del artículo 8, que queda redactado de la siguiente forma:

«1.° Las ejecuciones de obra que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de una edificación, en el sentido del artículo 6 de esta ley, cuando el empresario que ejecute la obra aporte una parte de los materiales utilizados, siempre que el coste de los mismos exceda del 40 por 100 de la base imponible».

Dos. Se modifica el apartado uno del artículo 90, que queda redactado de la siguiente forma:

«Artículo 90. Tipo impositivo general.

Uno. El impuesto se exigirá al tipo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.»

Tres. Se modifica el artículo 91, que queda redactado de la siguiente forma:

«Artículo 91. Tipos impositivos reducidos.

Uno. Se aplicará el tipo del 10 por ciento a las operaciones siguientes: